한국관세무역개발원

1. 처분 개요

가. 청구법인은 특수관계자인 ○○○ 소재 ○○○(이하 ‘AAA’라 한다)와 ‘AAA 브랜드 상표’가 부착된 의류 등(이하 ‘쟁점물품’이라고 한다)에 대한 공급계약(Distribution Agreement)을 체결하고, ○○○ 소재 BBB 등 AAA의 위탁생산업체(이하 ‘제3국 생산자’라 한다)로부터 ○○○ 수입신고번호 ○○○호(신고일자 ○○○.) 외 ○○○건으로 쟁점물품을 수입하면서 제3국 생산자의 송품장에 기재된 가격으로 수입신고하였다.

나. ○○○ 세관장은 2015.8.10.부터 2015. 8.28.까지 관세심사를 실시하여 쟁점물품의 실제 판매자는 AAA이고, AAA가 대금청구서(PMI ; Planning Marketing Invoice, 이하 ‘PMI’라 한다)를 발행하여 청구법인에게 지급을 요청하는 금액을 쟁점물품의 실제지급가격의 일부라고 보아, 2017.11.7. 청구법인에게 관세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 경정·고지하였고, 청구법인은 이에 불복하여 2018.1.11. 심판청구를 제기(조심 2018관50)하였으나, 우리 원은 2018.11.20. 이를 기각하였다.

다. 이후 청구법인은 2015.8.3.부터 2016. 7.25.까지 쟁점물품을 수입신고번호 ○○○호 외 ○○○건으로 수입신고한 건에 대하여 2019.3.8.부터 2019.4.15.까지 처분청에 PMI 기재 금액을 가산하여 수정신고를 하였고, 2020.7.23. 및 2020.7.24. 위 수정신고한 가산금액은 수입물품과 관련이 없는 사업지원비(Business Support Fee)이므로 실제지급금액으로 볼 수 없다는 이유로 처분청에 관세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원의 환급을 구하는 취지의 경정청구를 하였으나, 처분청이 2020.9.11. 등에 이를 거부하자, 청구법인은 이에 불복하여 2020.12.10. 심판청구를 제기(조심 2021관16·17·18·19·20)하였으나, 우리 원은 2021.4.13. 및 2021.5.12. 이를 기각하였다.

라. 또한 청구법인은 2021.7.9. 등에 2016.8.1.부터 2017.7.14.까지 수입신고번호 ○○○건으로 수입신고한 쟁점물품에 대하여 위 ‘다.’에서 제기한 심판청구와 같은 이유로 ○○○ 관세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 하였으나, 처분청은 2021.9.7. 등에 이를 거부하였고, 청구법인은 이에 불복하여 2021.12.3. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점물품의 판매자는 제3국 생산자이다.

(가) 관세목적상 수입물품의 과세가격은 판매자와 구매자 간 매매 거래의 성립을 기초로 하고 있으므로, 매매 거래의 당사자는 「WTO 관세평가협정」 및 국내 관련 규정에 따라 소유권의 이전이 발생하였는지 여부를 기준으로 판단해야 한다.

즉 매매 거래와 관련하여 판매자와 구매자 이외의 다른 업체가 조달과 관련된 서비스를 제공하는 역할을 수행하더라도 그 업체를 매매 거래의 당사자로 간주하는 것은 잘못이다.

WTO 관세평가 교육 모듈의 제3과는 판매의 개념(concept of sale)에 대하여 “판매는 어떠한 대가를 위해 소유권을 이전하는 것이므로, 판매에는 반드시 특정 가격에 물품의 소유권을 양도하겠다고 동의한 판매자와 특정 가격에 물품을 구매하겠다고 동의한 구매자 간의 합의가 필요하다”고 규정하고 있다.

「국제물품매매계약에 관한 국제연합 협약(United Nations Convention on Contracts for the International Sales of Goods)」 제30조, 제53조 및 영국의 「동산매매법(Sales of Goods Act)」에서도 동일한 취지로 판매는 거래당사자 간에 소유권의 이전을 대가로 대금을 지급하는 것을 뜻한다고 정의하고 있다.

또한 미국 관세청 예규(HQ 543708, April 21, 1988)에 따르면, “해외 판매자와 특수관계가 있는 미국 수입자 간에 진정한 판매가 이루어졌는지 여부를 판단하기 위해 고려해야 할 주요 요소는 판매자에게서 구매자로의 소유권(예 : 권리 및 손실위험)의 이전이 있었는지 여부이다”라고 판매의 의미를 해석하고 있고, 캐나다에서도 “판매는 금전적인 대가를 위해 물품의 소유권을 이전하는 것이다”라고 하여 미국과 동일한 해석을 내리고 있다.

특히 법원에서도 “일반적으로 수입거래에 있어서 판매자와 구매자가 실질적으로 자신의 계산과 위험 부담 하에 수입거래를 하는 자를 의미한다”라고 판시하였다(부산고등법원 2015.7.3. 선고 2015누20312 판결).

실제로 AAA는 청구법인의 수입거래와 같이 제3자 제조사와 해외 판매법인 간에 직접 거래가 이루어지는 경우와 AAA가 제조사로부터 직접 물품을 구매하여 판매하는 경우의 회계처리를 상이하게 하고 있다.

AAA가 거래당사자로서 역할을 하지 않는 경우에는 제3자 제조사와 관련된 대금지급만을 대신하기 때문에 ‘AP 8795’의 미지급금 계정만을 활용하여 해당 물품과 관련된 일체의 재고인식 및 소유권 인식을 하고 있지 않은 반면에, AAA가 직접 물품을 구매하는 경우에는 생산업체에 대한 지급금액을 ‘AP 8795’로 처리하는 것과 동시에 재고(146510)로 인식하고 있다.

재고 계정은 AAA가 생산자로부터 물품을 직접 구매하여 소유권을 보유하고 있는 경우에만 처리가 이루어지는 계정이므로 청구법인의 수입거래와 관련하여 AAA는 물품의 구매 및 소유권 이전을 받지 않기 때문에 재고인식을 하지 않는다.

또한 제3국 생산자인 CCC가 발행한 송품장 상에서도 AAA가 거래당사자로 직접 수행하는 경우에는 청구법인의 수입거래와 다르게 구매자를 AAA로 명시하고 있다.

따라서 청구법인과 AAA 간에는 물품판매로 간주하기 위한 필수조건인 소유권의 이전이 발생하고 있지 않으므로, 청구법인과 AAA 간 재화거래가 이루어졌다고 판단하는 것은 잘못이다. 즉, AAA는 거래당사자가 아니고 물품에 대한 소유권 보유는 물론 처분권 행사를 할 수 있는 위치에 있지 않기 때문에 청구법인에게 소유권을 이전하는 것이 불가능하다.

(나) 한국과 ○○○ 국세청은 청구법인과 AAA 간에는 재화거래가 존재하지 않는다는 사실을 이미 확인하였다.

청구법인은 한국과 ○○○의 양 국세청을 통해 쌍방 APA를 승인받았는데, 양 국세청은 재화거래는 청구법인과 제3국 생산자 간에 직접적으로 이루어지고, 청구법인이 지급하고 있는 PMI 금액은 AAA가 청구법인의 원활한 국내 매장 운영을 지원하기 위한 용역에 대한 대가이므로, 청구법인과 AAA 간에는 재화거래가 포함되지 않는다고 판단하였다.

청구법인은 AAA를 통해 국내 매장 운영과 관련한 다양한 서비스를 제공 받고 있는데, 해당 서비스는 ⅰ) Commercial development support, ⅱ) Expansion and operation support, ⅲ) IT support 등의 범주로 구분된다.

위와 같이 청구법인이 제공 받는 서비스는 국내에서의 성공적인 판매활동을 위한 경영지원과 관련된 서비스이고, 이러한 서비스의 대가로 지급되는 PMI 금액은 수입물품과 관련이 없으므로 가산되어서는 안된다.

특히 양 국세당국의 쌍방 APA에도 불구하고 관세청에서 동일한 청구법인의 수입거래에 대하여 국세청과 다르게 AAA를 거래당사자로 판단하고 청구법인이 지급한 PMI 금액을 용역거래에 대한 대가가 아닌 재화거래에 대한 실제지급가격의 누락으로 판단하는 것은 동일한 사실관계에 대해 처분청 간 상이한 판단을 내리는 것으로 이는 납세의무자인 청구법인이 처분청 간의 견해 차이로 인해 부당한 처분을 받는 것이다.

(다) 조세심판원은 특수관계가 없는 제3자 제조사로부터 물품을 수입하는 거래와 관련하여 “「WTO 관세평가협정」의 부속서Ⅰ 주해(15조) 및 해설(4.1)에는 특수관계와 관련하여 일방이 타방에 대하여 제약 또는 지휘를 법적으로나 실질적으로 행사하는 위치에 있는 경우에 일방이 타방을 통제하는 것으로 인정하고, 국내법상 집행권리나 의무가 있다 하여 모든 계약을 특수관계자로 몰고자 하는 것이 협정의 의도가 아니라고 하는 점 등을 감안할 때, 청구법인(구매자)과 수출자(제조자)는 특수관계에 해당되지 않는 것으로 판단된다”라고 결정하였다(국심 2006관110, 2007.11.16.).

(2) 쟁점물품의 거래당사자가 AAA이고, AAA에게 지급한 PMI 금액이 재화거래와 관련이 있다고 하더라도 과세가격에 포함하여야 할 금액은 청구법인이 실제로 지급한 금액이어야 한다.

(가) 수입물품의 과세가격은 실제가격에 기초해야 한다는 GATT 제7조에 따라 「WTO 관세평가협정」에서는 “관세 과세가격은 최대한 수입물품의 거래가격에 기초하여야 한다”라고 정하고 있고, 제1조에 대한 주해에서 “실제로 지급하였거나 지급할 가격이란 수입물품에 대한 대가로서 구매자가 지급하였거나 지급하여야 할 총금액을 의미한다”고 규정하고 있다.

또한 “수입물품의 관세상 평가는 관세가 부과되는 당해 수입물품 또는 동종물품의 실질가격에 기초해야 하고, 국내 원산의 동종 상품가격, 임의가격 또는 가공적 가격에 기초하여 행하여져서는 아니된다”고 규정하고 있다.

즉 실제지급가격은 수입 당시에 거래당사자 간에 지급하기로 확정된 금액이어야 함에도, 처분청은 예상 판매 가격을 기초로 산정한 금액 전체를 실제지급가격이라고 보아 이 건 처분을 하였다.

다국적기업의 이전가격 적정성 여부에 대하여 각국 과세관청이 조사를 강화함에 따라, 다국적기업들은 법인세 목적상 이전가격을 정상가격 범위 내에서 결정될 수 있도록 정책을 수립하는 한편, 적정한 정상가격 범위를 확인하고, 이러한 범위에 부합하는 목표이익률을 확정하기 위해 이전가격 사전승인(APA)이나 이전가격 연구(Transfer Pricing Study)를 활용하고 있다.

그러나 다국적기업들이 다양한 방법을 통해 적정한 목표이익률을 달성하기 위한 이전가격을 설정할지라도, 예상과 실제의 차이가 발생할 수밖에 없기 때문에 회계연도 말에 실제 이익률과 목표이익률 간의 차이를 조정하는 ‘보상조정’이 필연적으로 발생하게 된다.

보상조정에는 실제 이익률이 목표이익률보다 높게 실현된 경우 해외 관계사에 대금을 추가 송금하는 상향조정과 반대로 실제 이익률이 목표이익률보다 낮게 실현되어 대금을 수취하는 하향조정이 있는데, 예상 수치와 실제 수치 간의 차이를 확인하여야 하므로 회계연도 말에 그 금액이 확정될 수밖에 없다.

청구법인과 AAA 간의 이전가격 정책은 쌍방 APA 승인 내역에서도 확인이 가능하듯 거래순이익률법에 따라 영업이익률을 기준으로 정상가격 범위를 책정하는데, 정상가격 범위는 청구법인의 서비스거래 비교대상업체 영업이익률을 기초로 산정한다.

PMI 금액은 AAA가 청구법인에게 제공하는 용역서비스에 대한 대가를 내국세 목적상 정상가격 범위를 고려하여 청구법인에게 매월 청구하는 금액으로 동 금액은 향후 회계연도 말에 보상조정을 통해 확정되고, 청구법인은 조정된 금액을 최종 송금한다.

처분청은 PMI 금액이 예상판매금액을 기초로 이전가격 정책에 따라 산정된 금액임을 인지하고 있음에도, 미래에 발생할 사건을 기초로 확정되지 않은 PMI 금액을 수입신고 시점에 당사자 간에 확정된 거래가격이라고 잘못 판단하고 있는 것이다.

즉 청구법인이 실제로 지급하지 않았고 향후 지급해야 할 금액도 아닌 금액을 기준으로 과세처분을 한 것은 실제지급가격의 법리를 잘못 해석하여 임의의 가격으로 과세가격을 산정한 부당한 처분이다.

(나) 이 건 처분은 청구법인의 거래사실을 오해하여 발생한 잘못된 처분이다.

청구법인은 관세심사기간 동안 청구법인이 수행하고 있는 재화거래를 정확히 이해시키고자 최선의 노력을 다하였다. 특히 청구법인이 AAA에게 지급하고 있는 PMI 금액은 청구법인이 국내에서 원활환 매장운영 활동을 영위하기 위하여 AAA를 통해 제공받은 서비스에 대한 대가임을 충분한 자료제출을 통해 설명하였다.

그럼에도 불구하고, 청구법인 입장에서는 처분청이 이 건 수입거래에 대하여 정확한 사실관계를 반영하지 못한 결정을 내린 것으로 보이므로 향후에는 청구법인이 제출한 자료에 대해 충분한 검토가 반영된 결정이 이루어져야 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점물품의 실질적 판매자는 AAA이다.

(가) 청구법인은 수입물품의 과세가격은 판매자와 구매자 간 ‘매매’ 거래 성립을 기초로 하고 있고, 이는 ① 소유권(권리 및 손실위험 이전) 이전이 발생하였는지의 여부와 ② 특정 가격에 물품을 구매하겠다고 동의한 합의를 기초로 판단해야 한다고 주장한다.

청구법인과 AAA 간의 공급계약에는 물품이 운송될 때까지 소유권과 위험부담이 AAA에 있고(제4.3조), 청구법인은 AAA의 승인에 따라 미판매 물품을 AAA에 반품할 수 있으며(제4.4조), 물품의 하자에 대해 AAA가 청구법인에 보상하도록 명시되어 있다(제4.5조). 이를 통해 청구법인과 AAA가 구매자와 판매자의 위치에 있음을 알 수 있음에도, 청구법인은 위 계약서가 ‘재화거래와는 별개로 체결한 계약’이라는 납득할 수 없는 주장을 하고 있다. 청구법인은 AAA와의 공급계약과는 별도로 제3국 생산자와 구매계약을 체결한 사실이 없다.

청구법인은 위와 같은 명확한 공급계약서가 존재하고 있음에도 이를 무시하고 PMI 금액이 용역 서비스에 대한 대가라는 주장만 반복하고 있을 뿐, 상표권 사용료 및 디자인 서비스 비용의 경우 별도의 계약서와 근거자료 등을 통해 정확한 비용을 산정하고 지급하고 있는 점과 대조적으로 PMI 금액이 용역서비스와 관련되었음을 입증할 용역서비스 계약서 또는 개별 용역서비스 비용 산정 근거 등 객관적인 증빙자료는 제시하지 못하고 있다.

또한 청구법인은 쟁점물품에 대한 가격협상과 주문, 쟁점물품의 생산대금 및 PMI 금액의 지불 등 쟁점물품의 거래와 관련한 모든 절차를 AAA와 진행하고 있고, 쟁점물품의 생산자 선정부터 생산 일정, 청구법인에게 운송되기까지 모든 사항은 AAA 및 AAA와 구매 서비스 계약(Purchasing services agreement)을 체결한 AAA ○○○(이하 ‘HFE’라 한다)가 AAA를 대리하여 HFE의 책임 하에 진행되고 있다. 따라서 청구법인은 AAA를 통하지 않고 해외로부터 쟁점물품을 구입할 수 없고, 제3국 생산자의 선정 및 생산 등과 관련되어 아무런 권한과 책임 없이 단지 AAA의 지명(Appointment)에 따라 국내에서의 유통판매 역할만을 수행하고 있을 뿐이다.

청구법인은 위와 같은 명확한 사실관계를 무시하고, 표준구매약관(SPC ; Standard Purchased Condition, 이하 ‘SPC’라 한다)을 근거로 청구법인과 제3국 생산자 간에 직접 수입물품을 거래하고 있다고 주장한다. 그러나 SPC는 상호간의 서명을 통해 체결되는 일반적인 계약서와는 달리 AAA가 일방적으로 작성·배포하여 위탁생산자들이 따르도록 한 것으로, 이 약관을 통해 AAA가 위탁생산자를 사실상 지시·통제하고 있음을 알 수 있다. 아울러 청구법인이 입증자료로 제출한 SPC는 처분청의 관세조사 후에 작성되었고, 위탁생산자만의 확인서명이 있어 청구법인과 위탁생산자간의 거래관계를 확인할 수 있는 자료로 부적합하다.

아울러 제3국 생산자에게 발행된 주문서를 보면, AAA가 전 세계 AAA 그룹 관계사로부터의 주문수량을 종합하여 발행하고 있으며, 주문한 물품의 운송과 송품장의 발행을 위한 AAA 그룹 관계사들의 관련 사항들을 AAA가 위탁생산자에게 제공하고 있어, 청구법인은 AAA에 물품을 주문만 하고, 실제 당해 거래를 AAA가 통제하고 있다는 사실을 방증하고 있다.

(나) 청구법인은 AAA와의 거래에 재화거래가 존재하지 않는다고 주장하나, 이를 신뢰할 수 없다.

청구법인은 쌍방 APA 승인 내용을 근거로 청구법인과 AAA와의 거래에 재화거래가 존재하지 않는다고 주장하나, 「수입물품 과세가격 결정에 관한 고시」(이하 ‘「과세가격 결정고시」’라 한다) 제21조 제1항 및 제2항에 따르면 「관세법」상 수입물품의 거래가격은 「국제조세조정에 관한 법률」에 따른 정상가격 해당 여부와 관계없이 결정하는 것이다.

청구법인은 쌍방 APA를 신청하면서 청구법인과 AAA 양 당사자 간의 거래 형태를 i) 상품 유통 거래, ii) 로열티(상표권 허여) 거래, iii) 디자인 비용 지급으로 신청하였으나, 세관의 관세조사 이후 신청 거래내용을 용역거래로 변경하여 승인을 받고 이를 근거로 PMI 금액이 모두 쟁점물품과 관련 없는 용역대금이라고 주장한다.

청구법인은 당해 거래를 상품거래로 인식하여 쌍방 APA 승인을 신청하였다가 관세조사 이후 거액의 세액 추징이 예상되자 쌍방 APA 신청내용을 용역거래로 변경하는 등 쟁점 비용이 용역대금이라는 주장은 신뢰하기 어렵고 법적인 근거 또한 없다.

(다) 청구법인은 조세심판원 결정(국심 2006관110, 2007.11.16.)의 사례를 인용하여 제3자 간 무역거래를 특수관계자간 거래로 단정하는 것은 부당하다고 주장한다.

청구법인이 제시한 조세심판 사례에서 당해 청구법인이 제조업체들과 각각 물품공급계약을 체결하고, 특수관계자와는 별도로 경영서비스계약에 따른 비용 등을 지급하였다. 그러나 청구법인은 물품 수입을 위하여 특수관계자인 AAA와 공급계약을 체결하고, 계약 내용에 소유권과 위험의 이전, 지급방법에 이르기까지 거래당사자가 AAA임을 명백히 하고 있으며, 거래상황에서도 생산부터 운송까지 AAA 책임 하에 있고 청구법인은 국내 소매유통판매 법인으로 AAA에 물품을 주문하는 등의 역할만 수행하고 있어 위 결정사례와 이 건은 거래상황 및 사실관계가 전혀 다르다.

제3자 간 무역거래란 생산시설을 소유하고 있지 않은 판매자가 제조자로 하여금 구매자에게 직접 물품을 선적하게 하고(이때 물품의 운송은 FOB 운송조건으로 제조자로부터 구매자에게로 직접 이루어지고, 선하증권의 송하인란에는 제조자, 수하인란에는 구매자가 각 기재된다), 대금은 판매자 본인에게 청구하도록 하는 형태의 보편적인 무역거래를 말한다.

청구법인은 물품 주문 및 대금 지급과 수입신고까지의 과정에서 AAA만 접촉하고, 위탁생산자는 AAA로부터 주문받아 제조한 물품을 그 지시대로 선적한 후 물품대금을 AAA로부터 지급받으면 모든 거래가 완료된다. AAA는 물품대금을 결제함으로써 그에 따른 위험을 부담하고 있고, 물품의 하자에 대해서도 AAA가 1차적인 책임을 부담하고 있으므로, 청구법인과 AAA는 특수관계자 간 구매자와 판매자의 관계가 성립한다.

(2) 사후조정된 가격을 수입물품에 대하여 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 거래가격으로 볼 수 없다.

청구법인은 수입물품의 거래당사자가 AAA이고, AAA에게 지급한 PMI 금액이 재화거래에 대한 대가라고 하더라도, 과세가격은 회계연도 말에 확정되어 실제로 지급한 금액이라고 주장한다.

AAA가 발행한 PMI에는 당월에 ‘구매한 물품(Commercial Goods Purchased)’에 대한 AAA의 ‘공급가격(Resale Price Minus Value)’이라 표기되어 있어 쟁점물품의 공급가격 중 ‘미지급금액(Remain to Pay)’을 산출하여 청구하고 있으므로, 동 PMI 금액은 쟁점물품의 공급대가로서 실제지급금액에 포함되어야 할 금액에 해당한다.

또한 이전가격을 사후에 인하한 경우와 관련하여 법원은 “수입업체의 영업이익률이 목표범위에 미달하여 당초의 이전가격을 인하한 경우, 인하된 이전가격은 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 거래가격으로 볼 수 없다”라고 판시(서울고등법원 2012.11.30. 선고 2012누1961 판결)하였다.

이처럼 청구법인과 AAA가 PMI 금액에 대해 회계연도 말에 법인세 목적상 ‘정상가격’ 범위를 충족하기 위하여 예상 영업이익률과 실제 영업이익률 간의 차이를 사후조정하는 것은 수입 이후에 수입과정과는 별도로 이루어지는 판매과정에서 당초 정해진 이전가격에 기하여 발생한 결과를 조정한 것으로, 사후조정된 가격을 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 거래가격으로 볼 수 없다.

또한 「관세법」 제27조에 따라 관세의 납세의무자는 수입신고를 하는 때에 당해 물품에 대한 가격신고를 하여야 하고, 그 가격이 확정되지 않은 경우에는 같은 법 제28조에 따른 잠정가격으로 신고할 수 있다. 이 경우 소정의 기간 내에 당해 물품의 확정된 가격을 신고함으로써 사후에 확정된 가격이 수입물품의 과세가격이 된다. 그러나 청구법인은 쟁점물품의 수입신고 당시 잠정가격으로 신고한 사실이 없으므로 쟁점물품의 수입 후 발생한 PMI 조정금액을 과세가격으로 볼 수 없다.

더욱이 청구법인의 경우, AAA와 청구법인 간에 결정한 거래가격이 있음에도 이를 신고조차 하지 않았음은 물론, 사후조정약관도 존재하지 않는바, 내국세 목적으로 사후에 조정하여 감액된 금액이 실제 거래가격이므로 이를 근거로 과세처분해야 한다는 청구주장은 이유가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점물품의 실제 판매자를 제3국 생산자가 아닌 특수관계자인 AAA로 볼 수 있는지 여부

② PMI 금액을 쟁점물품에 대한 실제지급가격의 일부로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령(발췌)

■ 「관세법 시행령」

제32조(납세신고) ① 법 제38조 제1항의 규정에 의하여 납세신고를 하고자 하는 자는 제246조의 규정에 의한 수입신고서에 동조 각호의 사항 외에 다음 각 호의 사항을 기재하여 세관장에게 제출하여야 한다.

1. 당해 물품의 관세율표상의 품목분류·세율과 품목분류마다 납부하여야 할 세액 및 그 합계액

2. 법 기타 관세에 관한 법률 또는 조약에 의하여 관세의 감면을 받는 경우에는 그 감면액과 법적 근거

3. 제23조 제1항의 규정에 의한 특수관계에 해당하는지 여부와 그 내용

4. 기타 과세가격결정에 참고가 되는 사항

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 ○○○ 소재 AAA DDD가 지분 100%를 투자하여 의류 판매 사업을 영위하기 위하여 2009.9.4. 설립한 국내 판매법인으로, 최상위 지배회사는 스웨덴 소재 AAA EEE이나, 실질적인 영업본사로서의 역할은 AAA가 수행하고 있다.

AAA는 제조시설을 소유하고 있지 아니하고, 모든 AAA 브랜드를 제3국 생산자에게 위탁생산하고 있으며, 청구법인은 AAA와 공급계약을 맺고 AAA 브랜드 상표가 부착된 의류 및 기타 액세서리 등을 수입·판매하고 있다.

청구법인은 쟁점물품의 수입과 관련하여 AAA와 공급계약(Distribution Agreement), 상표권 사용계약(Trademark License Agreement), 경영서비스계약(AdministrativeServices Agreement)을 체결하였고, 상표권 사용계약에 따라 결정되는 로열티(매출액의 1.9%) 및 경영서비스 계약에 따른 디자인 비용은 쟁점물품의 가격에 가산하여 신고하고 있다.

한편 청구법인은 ○○○ 세관장의 관세조사 이후 2016년경 AAA와 총판지원계약(Complex Sales Support Agreement)을 체결하였고, 이후 청구법인은 AAA에 대하여 PMI 대신 사업지원비(BSF : Business Support Fee)라는 명목의 금액을 지급하고 있으나, 심판청구서에 포함된 BSF 인보이스와 PMI 인보이스가 동일하고, 청구법인이 공급계약서와 총판지원계약서의 실질적인 내용이 동일하다고 밝히고 있으므로 사업지원비는 PMI 인보이스 미지급금액으로 본다.

(2) 쟁점물품의 수입거래와 관련한 당사자들의 역할을 살펴보면, AAA는 AAA 그룹 전체의 구매전략 및 계획을 수립하고 이와 관련된 서비스를 제공하며, AAA 그룹 전체의 각 물품별 주문수량을 취합하고 시장 트렌드 분석, 물품 유형 예측 등 판매 전략을 수립하며, 생산물품의 품질 관리 및 윤리규범에 맞게 생산될 수 있도록 관리하고 AAA 상품 기획 및 디자인 업무를 담당한다.

HFE는 AAA 그룹의 글로벌 물품 구매·조달과 관련된 서비스를 제공하는 업체로 AAA와의 서비스 계약(Purchasing services agreement)에 따라 수수료를 받고 업무 수행하는데, 공급시기, 가격 및 품질 조건 등을 충족시키는 생산업체 물색, 생산업체의 품질 기준 및 윤리적 기준 충족사실에 대한 확인, AAA 그룹의 Standard purchase conditions에 의한 물품 주문시 조력, 생산기간 동안의 업체와 지속적인 연락 유지, 물류지원 등의 업무를 수행한다.

제3국 생산자는 ○○○ 등 제3국에 소재하고 있고, AAA로부터 생산주문을 받아 AAA가 무상 제공하는 디자인에 따라 쟁점물품을 생산하는 역할을 한다.

(3) 쟁점물품의 거래와 관련된 단계별 과정은 다음과 같다.

① 구매주문 : 청구법인은 매년 시즌별 구매수량 결정을 위해 시장분석 및 매출목표를 산정 후 AAA와협의하여신규시즌구매예산(Budget)을 확정하고, AAA가 개발하여 관리하는 구매시스템을 통해 구매하고자 하는 스타일별 수량을 등록하면 AAA가 제3국 생산자들에게 해당 수량을 발주한다.

② 거래 관련 일정 관리 : 청구법인이 시즌별 예상 매출액과 매출수량을 AAA에게 제출하면, AAA가 판매수량과 생산할당량을 결정하고, 일정관리에 대한 책임은 AAA가 부담한다.

③ 물품의 이동 : 쟁점물품은 생산지인 제3국에서 청구법인에게 직접 운송되고, HFE가 AAA를 대신하여 물류지원을 위한 운송업체 선정 및 선적일정 관리 등의 업무를 수행한다.

④ 대금 지급 : 청구법인은 제3국 생산자가 발행하는 송품장 금액을 AAA에게 지급하고, 청구법인이 AAA에게 지급해야 할 총금액에서 지급금액(생산자 발행 송품장 금액)을 차감한 나머지 금액은 AAA가 청구법인에게 별도로 PMI를 발행하여 청구하는데, 청구법인은 제3국 생산자가 발행한 송품장 가격을 기초로 수입신고하면서, 별도로 AAA에 지급하는 상표권 사용료(매출액의 1.9%) 및 디자인 비용, 운임 등은 송품장 가격에 가산하고 있다.

(4) 쟁점물품의 생산과정은 다음과 같다.

① 디자인 : AAA의 디자이너들이 세계적인 패션 트렌드를 연구하고 조사하여 새로운 컬렉션에 대한 최종 디자인을 결정한다.

② 의류 구매 : AAA는 희망하는 의류를 생산할 수 있는 제조업자를 찾고 어떤 의류를 주문할 것인지를 결정한다.

③ 생산절차 통제 : AAA는 생산 절차 관리와 조정, 생산자들과의 협업을 담당하고 있고, AAA가 생산자에게 주문을 하면 생산자는 AAA에게 보낼 샘플을 제작한다.

(5) 청구법인의 2013년 12월 구매상품과 관련하여 AAA가 2013.12.31. 청구법인에게 발행한 PMI ○○○에는 Sales value(a), AAA Discount factor(b), Resale Price minus value(c), Already paid(d), Remains to pay(e) 등이 기재되어 있다.

구체적으로 해당 송품장에 기재된 금액 및 해당 금액의 산출방식을 보면, 2013년 12월 구매상품의 예상 판매 금액이 ○○○원(a)이고, 목표 영업이익률 산정을 위한 AAA Discount factor가 0.6801(b)이므로 청구법인이 지급해야 할 총금액인 Resale Price minus value는 ○○○원[c=a-(a*b)]이고, 제3국 생산자가 발행한 송품장에 의해 이미 지급한 금액이○○○원(d)이므로 청구법인에게 청구된 미지급금액(Remains to pay)은○○○원(e=c-d)이다.

(6) 쟁점물품의 수입거래와 관련하여 공급계약(Distribution agreement), 상표권 사용계약(Trademark license agreement), 경영서비스 계약(Administrative services agreement), 구매서비스제공계약(Purchasingservices agreement) 및 표준구매약관(SPC ; Standard Purchased Condition) 등이 있다.

청구법인(CSO)과 AAA 간 공급계약의 주요 내용은○○○과 같다. 상표권 사용계약 등 기타 계약의 주요 내용은 ○○○과 같다. 제출된 표준구매약관은 AAA EEE가 작성한 것으로 2016.2.4.부터 유효하고, 위탁생산자들이 약관을 준수할 것을 서약하게 하고 있다.

(7) 청구법인은 위 계약들에 근거하여 쟁점물품의 수입과 관련하여 AAA에 지급하고 있는 금액은 제3국 생산자가 발행한 송품장 금액, PMI에 따라 청구받은 금액, 로열티 지급금액, 디자인 비용 지급금액으로 나누어지며, 로열티와 디자인 비용은 각기 상표권에 대한 대가와 상품디자인 지원에 대한 대가로써 2013년 관세심사 이후 수입물품의 가격(제3국 생산자의 송품장 금액)에 가산하여 신고하고 있다.

(8) 청구법인은 경영서비스 계약에 따라 AAA로부터 Commercial Development Support(글로벌 시장 트렌드를 분석 및 국내판매 활성화를 위한 정보 제공), Expansion and operation support(국내 판매매장의 실내외 인테리어에 대한 가이드 및 고객의 관심을 유도할 수 있는 매장관리 방법에 대한 노하우 등을 제공), IT Support, Assistance and advice on financial issue, Support related to the organization of management systems(글로벌 IT 서비스 제공 및 관련 소프트웨어와 데이터베이스를 제공, 효율적인 재정관리 방법, 예산 책정 및 효율적인 운영을 위한 지원 등의 다양한 서비스를 제공) 등의 경영지원서비스를 제공 받고 있으며, 이에 대한 대가로 PMI 금액 이외에 AAA에 별도로 지급하는 금액은 없다고 주장한다.

(9) ○○○ 세관장은 2013.8.19. ‘기업심사 결과통지서’를 통하여 청구법인에게 “귀사의 수입물품에 AAA 상표가 부착되어 있고, 귀사가 수입물품을 구매하기 위하여 AAA로부터 AAA 상표권 사용에 대한 권리를 허여받아 AAA가 지정한 해외공급자로부터 당해 물품을 수입하고 있으므로, 귀사가 상표권사용계약(Trade Mark License Agreement)에 따라 AAA에 지급하는 상표권사용료는 「관세법」 제30조 제1항 제4호에 의거 수입물품의 과세가격에 가산하여야 하며, AAA가 해외 공급자에게 무상 공급하는 디자인은 간접 지원한 생산지원비에 해당하므로 디자인비용(수입 가격의 0.4%)을 수입물품의 과세가격에 가산하여야 합니다”라고 심사 결과를 통지하였다.

청구법인은 위 기업심사 결과통지서를 수령하기 전인 2013.7.1. 관세 등 ○○○원을 일괄 수정신고하고 납부하였다.

(10) 청구법인이 국세청에 제출한 2014.8.25.자 ‘정상가격 산출방법의 쌍방적 사전승인 신청 보충자료’에서 신청 대상 거래를 청구법인과 AAA 간의 ① 상품 유통 거래, ② 로열티(상표권 사용 허여) 거래, ③ 디자인 비용 지급 등 3가지를 기재하였고, 정상가격 산출방법 및 정상가격을 ‘3가지 거래를 통합하여 정상가격산출방법으로 영업이익률을 수익성 지표로 하는 거래순이익률방법으로 하고, 정상가격 범위는 신청인의 영업이익률 기준 ○○○’로 제안하였으나 이후 변경 신청을 통하여 상품 유통 거래를 제외하였다.

국세청장은 ○○○ 청구법인에게 ‘정상가격 산출방법 사전승인(안) 통보’ 문서를 발송하였는데, 그 내용 중 ‘해당 거래(Covered transactions)’는 AAA가 청구법인에게 제공하는 청구법인의 소매판매를 위한 경영지원서비스, 상표 라이선스 및 디자인 지원비용 등 로열티 거래이고, 이전가격 결정방법은 영업이익률을 기준한 거래순이익률방법(Transactional Net Margin Method ; TNMM)이며, 정상 영업이익률 범위는 ○○○%인 것으로 확인된다.

(11) ○○○ 세관장이 ○○○ 청구법인에게 ‘기업심사 결과통지’ 문서를 송부하였는데, 동 문서에 첨부된 심사결과 요약서를 보면 쟁점물품의 과세가격 적정여부에 대하여 ○○○과 같이 기재되어 있다.

(12) AAA가 청구법인에게 쟁점물품에 대하여 청구한 PMI 미지급금액과 청구법인이 AAA에 실제로 지급한 최종지급금액은 ○○○과 같다.

(13) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

청구법인은 쟁점물품을 제3국 생산자로부터 구매하였고, AAA는 쟁점물품의 소유권을 가지고 있지 아니하며, 국세청으로부터 재화거래가 아닌 용역거래로 쌍방 APA 승인을 받은바 있으므로 AAA를 쟁점물품의 실제 판매자로 볼 수 없다고 주장한다.

그러나 청구법인과 제3국 생산자는 쟁점물품 구매와 관련한 어떠한 계약도 체결한 사실이 없는 것으로 보이는 점, 청구법인이 AAA와 체결한 공급계약에 AAA는 제품이 인도될 때까지 제품에 대한 위험과 소유권을 보유하고, 청구법인은 AAA의 승인에 따라 미판매 물품을 반품할 수 있으며, AAA가 제품의 하자보증을 부담하고, AAA가 인보이스를 발행한다고 약정하고 있는바, 쟁점물품의 거래에서 AAA가 쟁점물품의 소유권을 이전하고 청구법인에게 대가의 지급을 요구하는 판매자로 보이는 점, 청구법인은 쟁점물품에 대한 가격협상과 주문, 쟁점물품의 생산대금과 PMI 금액의 지급 등 쟁점물품의 거래와 관련된 모든 절차를 AAA와 진행하고 있는 점, 청구법인과 제3국 생산자의 매매 계약의 근거로 청구법인이 제출한 AAA EEE의 SPC는 쟁점물품의 수입 이후인 2016.2.4.부터 유효하고, 당사자 간의 서명을 통해 체결되는 일반적인 계약서와 달리 AAA EEE가 일방적으로 정한 약관을 준수하도록 하여 위탁생산자들을 사실상 통제하기 위한 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점물품의 실제 판매자가 제3국 생산자라는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다.

청구법인은 AAA에 지급하는 PMI 금액에 경영지원서비스에 대한 대가가 포함되어 있고, 청구된 금액과 실제로 지급한 금액이 다르므로 실제로 지급한 금액만을 쟁점물품의 과세가격에 가산하여야 한다고 주장한다.

그러나 앞에서 살펴본 바와 같이 AAA를 쟁점물품의 실제 판매자로 보는 이상 쟁점물품의 과세가격은 「관세법」 제30조 제2항에 따라 쟁점물품의 대가로서 청구법인이 AAA에 지급하였거나 지급하여야 할 총금액을 말하므로, AAA가 PMI를 통하여 청구법인에게 지급을 요청하는 금액은 쟁점물품에 대한 실제지급가격의 일부로 보이는 점, PMI에서 청구법인이 지급해야 할 총금액인 Resale Price minus value는 舊 「국제조세조정에 관한 법률」(2015.12.15. 법률 제13553호로 개정되기 전의 것) 제5조 제1항 제2호의 재판매가격방법에 따라 결정되는 것으로 보이고, 이를 산출하기 위한 AAA Discount factor는 같은 조 제1항 제5호의 거래순이익률방법에 따라 산출된 적정 목표영업이익률을 근거로 결정되는데, 실제영업이익률이 목표영업이익률의 범위를 벗어나 사후에 이를 조정하는 경우 영업이익률이 수입 후 거래당사자가 통제할 수 없는 변수에 따라 결정되는 것이 아니므로, 이러한 방식의 이전가격 조정을 가격조정약관으로 보기 어렵고 인하된 금액 또한 쟁점물품에 대한 실제지급가격으로 인정하기 어려운 점, AAA가 청구법인에게 쟁점물품의 수입과 관련이 없는 경영지원서비스를 지원하고 이에 대한 대가가 PMI의 청구금액에 포함되어 있다고 하더라도 청구법인이 이를 객관적으로 구분하여 제시하지 못하는 한 해당 금액을 공제할 수 없다 할 것인데 달리 청구법인이 객관적인 구분 자료도 제시하지 못하는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「관세법」 제131조, 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.